Unidad II: Fuentes del Derecho Tributario.

    Al hablar de las fuentes del derecho tributario, podría decirse que las mismas provienen de  personas con potestad jurídica para crear normas jurídicas, o bien de  las formas de regulación normativa o hasta de las manifestaciones concretas de las formas o tipos de regulación normativa, por ejemplo, el Código Orgánico Tributario.

  En este orden de ideas las fuentes principales del Derecho Tributario se encuentran previstas en el artículo 2º del mencionado Código, el cual prevé:

Artículo 2: “Constituyen fuentes del derecho tributario:

1-. Las disposiciones Constitucionales.

2-. Los tratados, convenios o acuerdos internacionales celebrados por la República Bolivariana de Venezuela.

3-. Las leyes y los actos con fuerza de ley.

4-. Los contratos relativos a la estabilidad jurídica de regímenes de tributos nacionales, estatales y municipales.

5-. Las reglamentaciones y demás disposiciones de carácter general establecidas por los órganos administrativos facultados al efecto”.

   Del artículo citado, se procede a realizar un análisis de cada una de las fuentes señaladas.

1-. Las normas constitucionales: Recordemos que la Constitución es la ley fundamental, pilar fundamental del ordenamiento jurídico, tal y como lo contempla el artículo 8 de nuestra Carta Magna, todos los ciudadanos y órganos que ejercen el poder público están sujetos a los principios normativos que en ella se establecen.

En el Título VI relativo al Sistema Socioeconómico, en su Sección Segunda se consagran los principios por los cuales se rige el Sistema Tributario, a saber:

Art. 316: “ El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía, y la elevación del nivel de vida de la población, para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de tributos”.

   El artículo mencionado contiene al principio de progresividad, el cual está referido a la porción del aporte que realiza el  contribuyente para el  financiamiento del gasto público, en relación con su capacidad económica. Con la aplicación de este principio, los contribuyentes de mayor capacidad económica, terminarán aportando más ingresos  al Estado por el mayor pago de impuestos  al  cual están obligados.

   Un ejemplo claro de un impuesto progresivo es el Impuesto Sobre la Renta (ISLR), si se tiene en consideración,  que en el artículo 50, de la Ley que regula dicho impuesto (Decreto con rango y Fuerza de Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 18 de Noviembre 2014),  establece la siguiente tarifa:

Tarifa N° Uno, relativo al enriquecimiento global anual expresado en unidades tributarias. Se podrá observar, que en este tipo de tarifa, la tasa impositiva es baja en las primeras fracciones de renta y gradualmente más alta a medida que las fracciones van en aumento hasta llegar a la fracción considerada más alta 34%.

  Supongamos que el contribuyente percibe pocos ingresos en un periodo de un año, él estará obligado a pagar el 6% de acuerdo con el mencionado decreto, y aquel contribuyente que gana más se podrá aplicar una tarifa del  12%, 16%, 20% según sea el caso, todo en proporción a los ingresos netos obtenidos.

   Adicionalmente el artículo comentado señala que el fin perseguido por el sistema tributario se centra en la protección de la economía nacional, y mejorar el nivel  de vida de los ciudadanos. En tal sentido, dicho sistema  debe concebirse de manera que la incidencia de los tributos en la población, principalmente los impuestos, no se conviertan en un obstáculo para el aumento del ahorro y la inversión, como fuente generadora de riqueza. De ello se deduce, que los fines de la tributación no son solamente de carácter fiscal, sino que simultáneamente el sistema tributario está destinado a perseguir un fin de naturaleza  extrafiscal, como lo es mejorar las condiciones de vida de la población.  

   Por otra parte el Artículo 317, establece : “No podrán cobrarse impuestos, tasas, ní contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”.

   No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.

   En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.

   Toda ley tributaria fija su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.

   La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley”.

  Del artículo citado, conviene destacar, en primer lugar el principio de legalidad al cual se encuentran sujetos los tributos, en sus diversas especies, es decir no hay pago de tributos sin previa ley que lo establezca, el pago de un tributo está subordinado a la ley.

   El artículo 3º del Código Orgánico tributario (COT) ratifica dicho principio al señalar que sólo mediante la existencia de una ley se podrá: 

•  Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. 
• Otorgar exenciones y rebajas de impuestos. 
• Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales.

   Así mismo se consagra el carácter no confiscatorio del tributo, entendido como la prohibición de establecer tributos con alícuotas impositivas tan elevadas, que menoscaben la capacidad económica del contribuyente, a extremos que lesionen su nivel de vida.

   Algunos supuestos en los cuales el tributo se caracteriza por ser  confiscatorio son los siguientes:

1.  Cuando existe una apropiación ilegítima por parte del Fisco del patrimonio de los ciudadanos.   
2. Cuando exceden los límites de  razonabilidad de la exacción por caer en la desproporción entre las cargas impuestas y la capacidad económica del contribuyente.
   Haciendo un paréntesis, la exacción es la relación entre lo que el Estado exige al particular que debe pagar, en función de su capacidad contributiva o económica. 
3. Cuando no existe correspondencia entre el fin perseguido por la norma y el medio elegido para concretarlo.

   Por otra parte, el artículo 317 de la CRBV contempla  la prohibición de pagar impuestos en servicios personales, lo cual quiere decir, que los tributos deberán pagarse siempre en dinero.

   La evasión fiscal también se encuentra prevista en la norma comentada.

   Evadir, que proviene del latín “ evadere”, significa “sustraerse, irse o marcharse de algo donde se está incluido”. Así como en Derecho Penal evasión es la fuga por parte de quien está privado de su libertad, en derecho tributario evadir es sustraerse al pago de un tributo que legalmente se adeuda, estableciéndose penas muy severas para los que incurren en la evasión fiscal.

   El principio de vigencia temporal de la ley tributaria, se encuentra previsto en el artículo bajo análisis,  al señalar que la ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia, si no lo estableciera, se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en Gaceta Oficial.

   Finalmente se hace referencia a la autonomía del SENIAT, como ente rector de la administración tributaria nacional, el cual es considerado un organismo autónomo desde el punto de vista técnico, funcional y financiero, siendo su máxima autoridad designada por  el Presidente de la República.

2-. Los tratados, convenios o acuerdos internacionales celebrados por la República Bolivariana de Venezuela: En virtud del creciente auge del derecho tributario internacional, los tratados internacionales han adquirido extraordinaria importancia. Los problemas de doble imposición internacional pueden ser solucionados únicamente por medio de convenios o acuerdos entre los Estados.

   Se discute si los tratados internacionales son fuente directa o indirecta del Derecho Tributario, sin embargo la posición más aceptada considera que los tratados constituyen una fuente indirecta porque su validez depende de una ley nacional aprobatoria.

   Resulta oportuno señalar que la doble imposición a nivel internacional se produce cuando el mismo destinatario legal tributario es gravado dos o más veces por el mismo hecho imponible, en el mismo periodo de tiempo, y por parte de dos o más sujetos con poder tributario.

   El artículo 1º del Código Orgánico Tributario hace referencia a los procedimientos amistosos previstos en los tratados para evitar la doble tributación, los cuales son optativos, y podrán ser solicitados por el interesado con independencia de la aplicación de los recursos tanto administrativos como judiciales dispuestos en el código.

    Por otra parte, el artículo 11 del COT contempla que las leyes tributarias podrán gravar hechos ocurridos total o parcialmente fuera del territorio nacional, cuando el contribuyente tenga nacionalidad venezolana, esté residenciado o domiciliado en el país, y posea establecimiento permanente o de base fija en el país. Ante este supuesto, la ley tributaria evitará los efectos de la  doble tributación internacional.

3-. Las leyes y los actos con fuerza de ley: Como  principio general se establece que una ley  es un acto  sancionado por la autoridad pública competente. En nuestro país, el poder legislativo está representado a nivel nacional por la Asamblea Nacional, a nivel estadal, por los consejos legislativos estadales y, a nivel municipal, por los consejos municipales. A tal efecto el Código Orgánico Tributario establece en el artículo 2 parágrafo segundo que las leyes son actos sancionados por las autoridades nacionales, estatales y municipales cuando actúan como cuerpos legisladores.

4-. Los contratos relativos a la estabilidad jurídica de regímenes de tributos nacionales, estadales y municipales: Los contratos de estabilidad jurídica se celebran con la finalidad de promover inversiones nuevas y de ampliar las existentes en el territorio nacional. Mediante estos contratos, el Estado garantiza a los inversionistas que los suscriben, que si durante su vigencia surgen  modificaciones en los referidos contratos que sean desfavorables a estos, los inversionistas tendrán derecho a que se les continúen aplicando las  normas establecidas al suscribir el contrato, y no aquellas que surjan con posterioridad, por el término de duración del contrato respectivo.

  Mediante los contratos de estabilidad jurídica tributaria, el Estado le dice al empresario que durante el tiempo de vigencia del contrato, cualquier cambio en la legislación tributaria que afecte sus intereses, no le será aplicable. Así por ejemplo, si al firmar el contrato de estabilidad jurídica la tarifa del impuesto vigente es del 33%, y posteriormente el Estado establece una tarifa superior, a quienes hayan firmado el contrato de estabilidad jurídica se les seguirá aplicando una tarifa del 33% tarifa vigente para el momento en que  se firmó el contrato.

Visita la siguiente página  Web: http://www.vitrinalegal.com.ve/wp-content/uploads/2016/10/Los-Contratos-de-Estabilidad-Jur%C3%ADdica-y-su-Regulaci%C3%B3n.pdf

5-. Las reglamentaciones y demás disposiciones de carácter general establecidas por los órganos administrativos facultados al efecto: Se hace referencia principalmente a las providencias que emanan de la administración pública Nacional, dentro de ellas destacan aquellas providencias  que emanan  del  Servicio de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), las cuales son de obligatorio cumplimiento para los sujetos vinculados en la relación tributaria.  

   Por otra parte de acuerdo al COT la analogía es fuente indirecta del derecho tributario, ya que en su artículo 6º se evidencia su carácter supletorio, al señalar que la misma sólo cumple la función de llenar vacíos legales, por ende, no es fuente creadora de tributos, exenciones , exoneraciones ni otros beneficios, tampoco tipifica ilícitos ni establece sanciones.

   Adicionalmente el artículo 7º del mencionado código establece un orden de prelación en la aplicación de la analogía, al considerar que en las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones del COT o leyes se aplicará supletoriamente, las normas tributarias análogas, los principios generales del derecho tributario y otras normas que guarden relación con el ámbito tributario.

   Un aspecto importante el cual requiere de análisis es el relativo a la “Potestad Tributaria”, el cual fue tratado someramente en la Unidad I. La Potestad Tributaria o Poder Tributario como también se le denomina,  es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo pago será exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial. A tal efecto el artículo 11º del COT  hace referencia a la potestad tributaria al señalar que las normas tributarias tienen validez y eficacia en el espacio territorial en el cual la potestad tributaria que las creo ejerce su poder.

   En pocas palabras, dicha potestad alude al poder coactivo estatal de exigir a las personas, que le entreguen una porción de sus rentas o patrimonio, con la finalidad de cubrir las erogaciones que se generan para atender las necesidades públicas.

   La potestad tributaria implica la existencia de un ente que se encuentra en un plano de superioridad con respecto a una masa indiscriminada de individuos ubicados en un plano inferior.

   No obstante, dicha potestad tributaria no es absoluta, pues tiene sus límites, debe ser ejercida íntegramente por medio de normas legales.

   Es de observar que tal principio es sólo una garantía formal de competencia en cuanto al órgano que produce la norma, pero no significa, en si misma, garantía de justicia y razonabilidad en la imposición, de allí que la Constitución incluya también el principio de progresividad y el principio de legalidad anteriormente analizados.

Interesante video que nos muestra las ventajas de los convenios para evitar la doble imposición tributaria. El mismo les permitirá enriquecer sus conocimientos como futuros profesionales en el área del comercio internacional.

Gracias por su atención...

  

  

Unidad I: Nociones Básicas de Derecho Tributario

Estimados estudiantes, les doy la más cordial bienvenida a mi blog, el mismo es de caracter académico. Ha sido creado con el propósito de brindarles una instrucción adecuada que les permita lograr una aprendizaje significativo, en cuanto a las bases conceptuales y legales del Derecho Tributario en nuestro país. Desde este momento les auguro éxitos en este nuevo camino hacia el aprendizaje. 

                                                                                    

   Todo Estado necesita fondos para llevar a cabo una eficiente administración pública ya que sin estos fondos no podría subsistir y en consecuencia, no podría brindar todos los servicios necesarios para el buen funcionamiento de una sociedad, para alcanzar tal fin, surge el Derecho Tributario, el cual se encarga de recaudar dichos fondos a través del cobro de tributos.

   En este sentido el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece que “el sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas, según la capacidad del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población...”

   Del artículo citado destaca que la actividad tributaria del Estado está orientada a exigir de los ciudadanos el pago de una serie de impuestos establecidos por él en forma unilateral y atendiendo a la capacidad económica de cada ciudadano, ya que el aporte que todos hacemos no se da en la misma medida sino en proporción a la capacidad contributiva y los recursos que posea cada persona, es decir, “el que más tiene, más debe pagar”. De allí que el fundamento de esa actuación del Estado es la ley y el fin perseguido es el bienestar colectivo, ya que mediante la recaudación de impuestos los mismos deben invertirse en brindar al ciudadano servicios públicos de calidad.

   Como puede observarse el Derecho Tributario persigue un fin propio consistente en el hecho de asegurar al Estado los recursos que, provenientes del patrimonio de los habitantes, le son necesarios para cumplir sus funciones.

   La actuación tributaria del Estado, tal y como ha sido señalada, sería insostenible si las autoridades que rigen cada nación no dispusieran de mecanismos por los que recaudar recursos suficientes para poder mantener todas sus estructuras. Para conseguirlo, cada país desarrolla una compleja y detallada normativa que regula esa actividad recaudatoria y de distribución de recursos, denominada Derecho Tributario.

   El Derecho Tributario es, por tanto, todo el conjunto de normas, leyes y principios del Derecho que se articulan en torno a los tributos, a través de los que se mantiene cada Estado. Especial atención merece el tema de los impuestos que son la principal vía por la cual particulares y empresas realizan sus aportaciones al erario público.

   También puede ser entendido como el conjunto de normas jurídicas que regulan las relaciones jurídico –tributarias entre el Estado y los contribuyentes. Gianinni (2001) lo define en su tratado sobre “Instituciones de Derecho Tributario” como aquella rama del derecho que expone las normas y principios relativos a la imposición y a la recaudación de los tributos, y que analiza las consiguientes relaciones jurídicas entre los entes públicos y los ciudadanos. Pág. 232

Ahora bien ¿Cuáles son las características del derecho Tributario?

A-. Coacción en la génesis del tributo: El objeto de la prestación surge como consecuencia de la potestad tributaria del Estado, que a su vez se deriva de su poder imperio, entendido como la autoridad que tiene el Estado para exigir contribuciones coactivas a los particulares que se hallan bajo su jurisdicción. Dicha potestad tributaria se exterioriza principalmente en la raíz u origen del tributo, en cuanto a que el Estado decide unilateralmente crear obligaciones que los ciudadanos no asumieron voluntariamente y que en caso de incumplimiento de dichas obligaciones se accionará judicialmente imponiéndose la sanción correspondiente.

B-.  Coacción normada: La coacción emanada de la potestad tributaria no es ejercida arbitrariamente en los Estados de derecho. No es relación de fuerza, como pudo haber sido en alguna época histórica. Sino relación de derecho, la potestad tributaria se convierte entonces en facultad normativa, es decir, en la facultad de dictar normas jurídicas creadoras de tributos, como esas normas jurídicas deben ir expresadas en leyes normales cuya elaboración no difiere del resto de las leyes, el tributo queda sujeto al principio de legalidad. Tal y como lo contempla el artículo 317 de nuestra Carta Magna “No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén previstos en la ley... “.

C-. Finalidad de cobertura del gasto público: En primer lugar el gasto público debe ser entendido como erogaciones dinerarias (egresos) que realiza el Estado en virtud de ley para cumplir sus fines, consistentes en la satisfacción de necesidades públicas, por lo tanto, la finalidad del cobro normativo normado es la cobertura del gasto público, por cuanto el gasto tiende a la satisfacción de las necesidades públicas, que dan nacimiento al Estado y justifican su existencia. Así por ejemplo, si los individuos resuelven organizarse en una comunidad entre cuyas realidades sociales se halla la propiedad privada (es decir, la posibilidad de aprehensión privada de riqueza en mayor o menor grado), debe considerarse indispensable que cada miembro destine una parte de su riqueza a la satisfacción de sus necesidades privadas y otra parte al mantenimiento del Estado. A su vez, los principios axiológicos de justicia distributiva consideran equitativo que ese aporte lo sea en mayor o menor medida según la porción de riqueza del individuo, una vez satisfechas sus necesidades vitales. Ese plus de riqueza es el que dictará la pauta de la medida en que cada uno deberá cooperar para cubrir los gastos o erogaciones estatales.

D-. Capacidad Contributiva: Si el tributo nace por razones económicas, es lógico que el aporte se produzca según pautas también económicas, y  como se ha expresado anteriormente, el criterio de graduación del aporte (tributo) de los individuos al gasto público dependerá de su capacidad contributiva, en pocas palabras, “cuanto más riqueza se obtiene, mayor cantidad de tributos se debe pagar”.

   Otro aspecto importante es el relacionado con la autonomía del Derecho Tributario, la autonomía de una determinada disciplina jurídica significa total libertad para regularse por sí sola.  Sin embargo cuando se trata del Derecho Tributario, los especialistas en esta área, consideran que dicha autonomía no es absoluta, como lo expresa Villegas (1993) “El Derecho es una unidad”, de tal manera que no cabe la posibilidad de independencia absoluta entre las diferentes ramas que lo conforman.

   Para el mencionado autor la autonomía no puede concebirse de manera absoluta, ya que cada rama del derecho forma parte de un todo del cual depende. Así por ejemplo, la relación jurídica tributaria, es solo una especie de relación jurídica existente en todos los ámbitos del derecho y a cuyos principios generales debe recurrir, por lo tanto, el Derecho tributario no es una disciplina jurídica que este desvinculada de las restantes ramas del derecho, por el contrario el Derecho Tributario se encuentra subordinado a otras ramas del derecho como por ejemplo el Derecho Financiero, el cual es entendido como un  conjunto de normas relativas a la organización económica del Estado, y que estudia la “ actividad financiera” desarrollada por aquél y por los demás entes públicos, encaminada a la obtención de ingresos a su aplicación o gasto en la cobertura de las necesidades públicas colectivas, el Derecho Tributario se encuentra vinculado al Derecho Financiero, ya que dentro de las múltiples actividades que desarrolla el Estado en el ámbito financiero, destacan las relaciones concernientes a la tributación en general, integrando un sector específico dentro del Derecho Financiero, denominado “Derecho Tributario”.

 Como puede observarse se han expuesto aspectos fundamentales del Derecho Tributario,   considerados de gran importancia como introducción a su estudio. 

Adjunto video multimedia a fin de complementar lo explicado: 

¡ Gracias por su atención y hasta una próxima oportunidad!